PÉRDIDAS POR DETERIORO DE CRÉDITOS COMERCIALES
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El tratamiento de las pérdidas por deterioro de créditos comerciales viene que ni pintado en relación con la actual crisis que padecemos todos y especialmente las pymes españolas ha aumentado un 45% la morosidad con respecto a 2007.
Casi cinco de cada 100 efectos comerciales vencidos fueron impagados, según estimaciones de los últimos meses.
Como consecuencia, miles de empresas empiezan a tener serias dificultades para mantener saneadas sus cuentas.
Por esta razón, he creído conveniente repasar la contabilización de las pérdidas por deterioro de valor según el Plan General Contable 2007, surgidas a consecuencia de los impagados que sufren las empresas.
En el momento en que la empresa conoce que puede tener un determinado gasto, o la posibilidad de incurrir en una determinada pérdida, debe prepararse para hacerles frente, dotando un fondo para cubrirlos en caso de que finalmente ocurran.
El Plan General Contable 2007 establece, siguiendo el principio de prudencia, que los gastos o pérdidas deben registrarse contablemente tan pronto como exista alguna posibilidad de que puedan presentarse.
Las provisiones que dotan las empresas representan por una parte un gasto y por otra un fondo para hacer frente a la pérdida cuando ocurra.
Así, la provisión constituye para la empresa un gasto del ejercicio en que se pone de manifiesto la posibilidad de que se origine un quebranto, y se traduce por tanto en una disminución del beneficio de ese año.
Si más adelante, en el ejercicio próximo, este quebranto ocurre, la pérdida no afecta al mismo, porque se le aplica el fondo de provisión que se ha constituido.
En caso de que definitivamente no se produzca el gasto, el fondo creado se anula y pasa a disposición de la empresa, lo que constituye, por tanto, un ingreso para la misma en el ejercicio siguiente.
Al operar contablemente de esta forma, la provisión se traduce en una disminución del beneficio en el año en que aparece la posibilidad de que ocurra una pérdida, y en un aumento del beneficio en el año en que desaparece este peligro.
Las pérdidas de valor de créditos comerciales tienen por objeto cubrir el riesgo de créditos incobrables que tengan su origen en operaciones propias de la actividad de la empresa.
Es el caso de aquellos clientes de la empresa cuyas deudas presenten un gran riesgo de resultar incobrables.
El PGC establece a través de la norma de valoración 12, referente a clientes, proveedores, deudores y acreedores por operaciones de tráfico, el deber de las empresas de dotar las provisiones que correspondan cuando exista riesgo de insolvencias en los cobros pendientes.
Tratamiento contable
Para el tratamiento contable de las mismas, el PGC propone dos alternativas diferentes que puede utilizar la empresa, y que aparecen recogidas en la explicación de los movimientos de la cuenta 490.
-
Alternativa 1
La empresa puede realizar una estimación global del riesgo de deudas incobrables de sus clientes y deudores. Esta estimación puede obtenerse aplicando sobre el total de los cobros pendientes el porcentaje que considere que pueda resultar incobrable en función de su propia experiencia, y por los datos estadísticos de lo sucedido en años anteriores.
Si la sociedad actúa de esta forma, el registro contable se realiza al final de cada ejercicio económico por la estimación que se considere adecuada de acuerdo con los saldos pendientes de cobro que tenga la empresa en ese momento.
Los asientos en el libro Diario son los siguientes:
- Contabilización de la pérdida por deterioro correspondiente, al cierre del ejercicio actual
| 694 | Pérdidas por deterioro de valor de créditos comerciales | |||||
| a | Deterioro de valor de créditos comerciales | 490 |
- Por el importe de la estimación de las deudas de difícil cobro. Al cierre del ejercicio siguiente se anotará:
| 490 | Deterioro de valor de créditos comerciales | |||||
| a | Reversión del deterioro de créditos comerciales | 794 |
Por la cancelación del deterioro efectuado el año anterior.
-
Alternativa 2
La sociedad realiza la provisión en función de un seguimiento individualizado de sus clientes y deudores.
La empresa, en este caso, sólo contabiliza el deterioro cuando se informa del riesgo de insolvencia de algún cliente o deudor por alguna causa fundada, como puede ser que se haya declarado en suspensión de pagos, en quiebra, o, también, cuando haya dejado de pagar importes pendientes ya vencidos.
El deterioro se contabilizará por los importes pendientes de cobrar a estos clientes o deudores.
En estos casos, la empresa debe, además de reflejar la pérdida por deterioro, separar contablemente los importes pendientes de cobrar a estos clientes de los del resto de clientes y deudores, llevando los mismos a una cuenta de clientes dudosos.
Si la empresa sigue esta alternativa, el registro contable de los deterioros se realizará a lo largo del ejercicio en el momento en que la empresa conozca el riesgo de insolvencia que puede tener con un determinado cliente por las causas indicadas anteriormente.
Por tanto, la contabilización no se realiza al final del ejercicio.Los asientos en el libro Diario son los siguientes:
- A lo largo del ejercicio, cuando se estime el riesgo de insolvencia de algún cliente REALIZAREMOS los siguientes asientos
| 435 | Clientes de dudoso cobro | |||||
| a | Clientes | 430 |
- Para clasificar el crédito al cliente como de dudoso cobro.
| 694 | Pérdidas por deterioro de valor de créditos comerciales | a | Deterioro de valor de créditos comerciales | 490 |
- Por la contabilización del deterioro estimada en el ejercicio actual.
Cuando más adelante se den de baja los saldos de los clientes por los que se dotó la provisión por ser definitivamente incobrables, se anotará:
| 490 | Deterioro de valor de créditos comerciales | a | Reversión del deterioro de créditos comerciales | 794 |
- Por la aplicación del fondo de provisión a las insolvencias en firme ocurridas.
| 650 | Pérdidas de créditos incobrables | a | Clientes de dudoso cobro | 430 |
- Para registrar el quebranto de la empresa por la insolvencia de su cliente, dándole de baja definitivamente de su contabilidad, a través de la cuenta de dudoso cobro donde estaba registrado.
Cuando desaparezca el riesgo, por haber cobrado las deudas o por desaparición de los motivos, se anotará:
| 490 | Deterioro de valor de créditos comerciales | a | Reversión del deterioro de créditos comerciales | 794 |
- Por la anulación de la provisión dotada.
| 570 | CAJA, EUROS o Bancos C/C o Clientes | a | Clientes de dudoso cobro | 435 |
- Por el cobro de la deuda, o por la desaparición de los motivos de posible insolvencia.
Tratamiento fiscal
Con carácter general, sólo se admite como gasto, a efectos fiscales, la dotación de las provisiones para insolvencias de tráfico según la Alternativa 2 que acabamos de ver, es decir, en los casos individualizados de clientes o deudores que se encuentren en una situación fundada de insolvencia.
La dotación para provisión de insolvencias de un porcentaje sobre el total pendiente de cobro, sólo se admite como gasto fiscal en las empresas de reducida dimensión, que a estos efectos son aquellas que tienen una cifra de negocios inferior a tres millones de euros, y por la cantidad del 1 % del volumen global de dichos cobros pendientes.
Las empresas, no obstante, pueden realizar las provisiones que estimen convenientes, siempre que estén justificadas, teniendo en cuenta que cuando no se adapten a lo establecido en las normas fiscales tendrán que realizar los ajustes que corresponda a los efectos de liquidación de los impuestos.
Para que las cantidades que se destinan a dotar provisiones para cubrir las posibles insolvencias de los deudores se consideren gastos deducibles, se debe dar alguna de las siguientes circunstancias:
- Que haya transcurrido más de seis meses desde que venció la obligación.
- Que el deudor esté declarado en suspensión de pagos, quiebra, concurso de acreedores, etc.
- Que el deudor esté procesado por delito de alzamiento de bienes.
- Que las obligaciones hayan sido reclamadas judicialmente o sean objeto de litigio.
Por tanto, cuando el saldo de dudoso cobro no reúna alguna de estas circunstancias no es un gasto fiscalmente deducible, a pesar de que la empresa lo pueda haber recogido contablemente como un gasto.
Así mismo, tampoco son deducibles las cantidades dotadas en función de una estimación global del riesgo de insolvencias de clientes y deudores, es decir, la empresa tendrá que realizar un seguimiento individual de cada uno para que la dotación a la provisión sea deducible, además de cumplirse alguno de los requisitos anteriores.
CONCLUSIONES
Las pequeñas y medianas empresas, en este sentido, además de los incentivos fiscales vistos al tratar las amortizaciones, tienen una ventaja fiscal, en cuanto a estas provisiones, ya que estas empresas se pueden deducir una dotación a la provisión por insolvencias global por el 1 % del importe de los deudores que existiesen al final del ejercicio.
RESUMEN
- ALTERNATIVA 1
Estimación global del riesgo de deudas incobrables de clientes y deudores.
Cálculo de la provisión:
Aplicando un 1 % de porcentaje sobre el importe de todos los cobros pendientes.
- Registro contable:
Al final del ejercicio económico.
• ALTERNATIVA 2
¿Cuándo un cliente puede ser considerado legalmente de dudoso cobro y por lo tanto podamos aplicar la pérdida por deterioro de valor de créditos como gasto fiscalmente deducible?.
Puedes consultarlo en este enlace
- Seguimiento individual de clientes y deudores con riesgo cierto de insolvencia.
- Cálculo de la provisión:
Importes pendientes de cobrar a estos clientes.
- Registro contable:
- En el momento en que se presente una causa fundada y cierta de riesgo de insolvencia. (Suspensión de pagos, quiebra, etc.)
Puedes encontrar un desarrollo práctico de la explicación anterior junto a su solución en los siguientes enlaces:
EJEMPLO 1-CONTABILIZACIÓN DE PÉRDIDAS POR DETERIORO DE CRÉDITOS COMERCIALES INDIVIDUALIZADO
EJEMPLO 2-CONTABILIZACIÓN DE PÉRDIDAS POR DETERIORO DE CRÉDITOS COMERCIALES GLOBALIZADA
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Luis Manuel Sánchez
